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有限合伙私募基金的九大纳税误区|PE实务

Post:2017年04月20日    Views:733    复制链接   
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【小编提示】

 1.合伙型私募基金的诸多税务问题,实务界一直感到困扰;对财务及税务力量相对薄弱的私募基金尤为如此。因此,对实务界共同关心的税务实务问题进行梳理,很有必要。

 2. 本文对合伙型基金的九大税务问题进行了梳理、分析,梳理的较为系统。对本文,【PE实务】首次尝试了“评审员评审”,有评审员认为文中有些观点存在争议或不足,例如有评审员指出“自然人LP的个人所得税,国税总局的意见是按个体工商户5%-35%的超额累进税制计算,而不是按投资收益所得适用20%的税率”,有评审员认为“合伙企业对自然人LP有代扣代缴个税的义务”……

即便如此,本文的梳理仍具有实务价值;本文所讨论的问题点,值得业内人继续深研,达成共识。


本文仅代表作者观点,不代表【PE实务】之立场。本文之发布不代表【PE实务】及小编对作者观点的认同或否定。实务中,相关问题可继续向您的税务师、会计师或者主管税务机关咨询、确认。


 【正文】


有限合伙私募基金的九大纳税误区

                                                                                 

有限合伙企业的优势在于避免双重征税,而非不征税。普通合伙人(GP)和有限合伙人(LP)均应依法纳税。本文不惴浅陋,就有限合伙中GPLP的纳税认识及法律误区,分析如下:

 

一、合伙企业未实际分配利润,作为合伙人的法人企业也要确认收入缴纳企业所得税

 

根据《财政部 国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》(财税〔2008159号)第二条的规定,合伙企业以每个合伙人为纳税义务人。合伙企业合伙人是自然人的,缴纳个人所得税;合伙人是法人和其他组织的,缴纳企业所得税。

 

第三条规定:合伙企业生产经营所得和其他所得采取先分后税的原则。具体应纳税所得额的计算按照《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》(财税〔200091号)及《财政部、国家税务总局关于调整个体工商户个人独资企业和合伙企业个人所得税税前扣除标准有关问题的通知》(财税〔200865号)的有关规定执行。前款所称生产经营所得和其他所得,包括合伙企业分配给所有合伙人的所得和企业当年留存的所得(利润)。

 

因此,不论合伙企业是否做出利润分配决定,只要其有生产经营所得和其他所得,应该按财税〔2008159号第四条规定,计入法人企业当年的应纳税所得额计算缴纳企业所得税。

 

二、合伙企业亏损,合伙人不得税前扣除

 

根据财税〔2008159号《财政部国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》第五条:合伙企业的合伙人是法人和其他组织的,合伙人在计算其缴纳企业所得税时,不得用合伙企业的亏损抵减其盈利。

 

有限合伙企业若有经营亏损,而企业合伙人本身生产经营有盈利的,不得用合伙企业的亏损来冲减本企业的盈利。即:A有限公司与H自然人成立了S有限合伙企业,S有限合伙企业2013年经营出现亏损,按照合伙协议,A公司承担170万元,而A公司当年自身经营有300万的盈利,按照现行税法的规定,A公司不能以合伙企业的170万亏损来冲减其生产经营的利润,其2013年需要按照300万的利润计算并缴纳企业所得税。

 

合伙企业不管是赢利还是亏损,都要在合伙人之间进行分割,所以穿透税制没有法人税制中的亏损弥补问题。但中国税法现在强行规定合伙企业亏损得划分,这就势必会出现穿透税制的亏损弥补问题,显然这是中国穿透税制特有的问题。

 

三、合伙企业中投资者工资不能在税前列支

 

依据《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》(财税[200091号),自200011日起个人独资、合伙企业停征企业所得税,只对其投资者的生产经营所得按照《个体工商户个人所得税计税办法(试行)》(国税发[199743号)征收个人所得税。

 

在计算过程中,其他企业从业人员工资支出按计税工资标准允许税前列支,而个人独资、合伙企业工资支出虽然也参照计税工资执行,但从业人员中不包括企业投资者在内,即投资者的工资不得在税前扣除。也就是说,税前列支范围缩小了。但合伙企业自然人投资者本人的费用扣除标准统一确定为42000/年(3500/月)。

因此,合伙企业中投资者的工资不得税前列支。

 

四、合伙企业发生业务招待费,可以在税前扣除

 

根据《财政部国家税务总局关于调整个体工商户个人独资企业和合伙企业个人所得税税前扣除标准有关问题的通知》(财税〔200865号)第五条规定:个体工商户、个人独资企业和合伙企业每一纳税年度发生的与其生产经营业务直接相关的业务招待费支出,按照发生额的60%扣除,但最高不得超过当年销售(营业)收入的5

 

五、合伙企业无权也没有义务代扣代缴

 

法律并没有对合伙企业在向有限公司的合伙人利润分配时赋予代扣代缴企业所得税的义务,合伙企业无需代扣代缴企业所得税。

 

《财政部国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》(财税〔2008159号文)第二条规定,合伙企业以每一个合伙人为纳税义务人。合伙企业合伙人是自然人的,缴纳个人所得税;合伙人是法人和其他组织的,缴纳企业所得税。第三条规定,合伙企业生产经营所得和其他所得采取先分后税的原则。由此可见,合伙企业不是企业所得税的纳税人,其实现的利润可以直接进行利润分配,其自然人合伙人按个体工商户的生产经营所得缴纳个人所得税,法人合伙人则缴纳企业所得税。

税收法定原则是税法中一项十分重要的基本原则,其内容是税收主体必须依且仅依法律的规定征税,纳税主体必须依且仅依法律的规定纳税。《税收征收管理法》第3条也规定:税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税,依照法律的规定执行;法律授权国务院规定的,依照国务院制定的行政法规的规定执行。任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定,擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。

 

代扣代缴是依照税法规定负有代扣代缴义务的单位和个人,从纳税人持有的收入中扣取应纳税款并向税务机关解缴的一种纳税方式。企业或个人代扣代缴税款的权利和义务,也应是由法律规定的,而不是由某个机关或组织随意设定的。

 

六、法人合伙人对合伙企业权益性投资收益不能适用股息所得免税规定

 

《企业所得税法实施条例》第八十三条规定:"符合条件的居民企业之间的股息红利等权益性投资收益,是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益"

 

合伙企业不属于企业所得税法规定的纳税人,也不属于企业所得税法规范的居民企业;同时,合伙企业的法人合伙人也并未直接投资分配股息红利的企业。这就是说合伙企业对外股权投资分回的股息红利按合伙协议约定的分配比例分给法人合伙人时,法人合伙人取得此所得不符合免税投资收益的政策规定。

 

《宁波市地方税务局企业所得税热点政策问答(2014年第一期)》:问:合伙企业取得股息、红利收入,按照先分后税原则,合伙人是有限责任公司是否需要缴纳企业所得税,对该项收入能否适用免税收入政策。答:合伙企业不属于居民企业。法人性质的合伙人从合伙企业对外投资取得的股息红利,不属于直接从居民企业取得的股息红利,不属于免税收入。间接取得,不能适用。

 

但北京市《关于促进股权投资基金业发展的意见》(京金融办〔20095号)规定:合伙制股权基金从被投资企业获得的股息、红利等投资性收益,属于已缴纳企业所得税的税后收益,该收益可按照合伙协议约定直接分配给法人合伙人,其企业所得税按有关政策执行。这就是说明合伙企业对外股权投资分回的股息红利按合伙协议约定的分配比例分给法人合伙人时,法人合伙人取得此所得可以享受免税投资收益的政策规定。这只是地方性政策规定,不能放大到全国范围。

 

七、合伙人转让合伙企业份额是否纳税

 

到目前为止对转让合伙企业份额的合伙人如何征税,我国税法及国家税务总局均没有明确规定。

 

但在实践中主要做法是对合伙人按照财产转让所得征收所得税,允许税前扣除财产原值和合理费用。即根据现行个人所得税政策,自然人合伙人转让投资资产按财产转让所得20%的税率缴纳个人所得税。

 

如广州市规定:个人独资企业和合伙企业投资者转让其在企业财产份额,应以其转让收入额减除财产原值和合理费用后的余额为应纳税所得额,按照财产转让所得项目适用20%税率缴纳个人所得。

 

八、合伙人必须在合伙企业所在地缴纳所得税

 

有限合伙企业的合伙人可能来自不同地区,虽然合伙企业本身不缴纳所得税,而是所有合伙人按照先分后税的原则,各自独立计算其应缴纳的所得税,而有限合伙企业取得投资收益后所有合伙人却并不能回到合伙人住所去缴纳所得税,其法定纳税地点为合伙企业实际经营管理地,即合伙企业注册所在地。

 

财政部国家税务总局关于印发《关于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定》第二十条 投资者应向企业实际经营管理所在地主管税务机关申报缴纳个人所得税。

 

比如湖北省地税局在2009年发文规定:为防止税收流失,合伙企业中法人和其他组织应缴纳的企业所得税由合伙企业的主管税务机关负责征收管理。

 

九、不执行合伙事务的有限合伙人的投资收益适用适用20%税率

 

按照合伙企业法的本意,不执行合伙事务的有限自然人合伙人,实际上是投资行为,其所得不是经营所得,而应该是投资收益。普通合伙人收入中属于股权投资收益的部分,应该可以按利息、股息、红利所得税目适用20%税率计算缴纳个人所得税。

但在税总层面并没有类似规定,还是按照个体工商户的税率执行。某些地方的税务机关,也有了一定的规定。

 

如:上海市《关于本市股权投资企业工商登记等事项的通知》规定:不执行有限合伙企业合伙事务的自然人有限合伙人,其从有限合伙企业取得的股权投资收益,按照《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例的规定,按利息、股息、红利所得应税项目,依20%税率计算缴纳个人所得税。

 

又如:天津市《促进股权投资基金业发展办法》规定:以有限合伙形式设立的合伙制股权投资基金中,自然人有限合伙人,依据国家有关规定,按照"利息、股息、红利所得""财产转让所得"项目征收个人所得税,税率适用20%;自然人普通合伙人,既执行合伙业务又为基金的出资人的,取得的所得能划分清楚时,对其中的投资收益或股权转让收益部分,税率适用20%


来源:齐精智  PE实务

【作者简介】齐精智律师,陕西明乐律师事务所高级合伙人

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